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中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营

发布日期: 2017-06-19

(2016年12月23日修订)

 

第一章 总 则

第一条    为了规范注册会计师在财务报表审计中与持续经营相关的责任以及对审计报告的影响,制定本准则。

第二条    在持续经营假设下,财务报表是基于被审计单位持续经营并在可预见的将来继续经营下去的假设编制的。

通用目的财务报表是运用持续经营假设编制的,除非管理层计划清算被审计单位、终止运营或别无其他现实的选择。特殊目的财务报表可以根据需要按照(或不按照)与持续经营假设相关的财务报告编制基础编制(例如,在特定国家或地区,持续经营假设与某些按照计税核算基础编制的财务报表无关)。

如果运用持续经营假设是适当的,则被审计单位对其资产和负债的记录是建立在正常经营过程中能够变现资产、清偿债务的基础上的。

第三条    某些财务报告编制基础(如我国企业会计准则)明确要求管理层对被审计单位持续经营能力作出专门评估,并规定了与此相关的需要考虑的事项和作出的披露。相关法律法规还可能对管理层评估持续经营能力的责任和相关财务报表披露作出具体规定。

第四条    其他财务报告编制基础可能没有明确要求管理层对持续经营能力作出专门评估。然而,如本准则第二条所述,如果持续经营假设是编制财务报表的基本原则,即使其他财务报告编制基础没有对此作出明确规定,管理层也需要在编制财务报表时评估持续经营能力。

第五条    管理层对持续经营能力的评估涉及在特定时点对事项或情况的未来结果作出判断,这些事项或情况的未来结果具有固有不确定性。下列因素与管理层的判断相关:

(一)某一事项或情况或其结果出现的时点距离管理层作出评估的时点越远,与事项或情况的结果相关的不确定性程度将显著增加。因此,大多数明确要求管理层对持续经营能力作出评估的财务报告编制基础规定了管理层应当考虑所有可获得信息的期间;

(二)被审计单位的规模和复杂程度、经营活动的性质和状况以及被审计单位受外部因素影响的程度,将影响对事项或情况的结果作出的判断;

(三)对未来的所有判断都以作出判断时可获得的信息为基础。

管理层作出的判断在当时情况下可能是合理的,但之后发生的事项可能导致事项或情况的结果与作出的判断不一致。

第六条    注册会计师的责任是,就管理层在编制财务报表时运用持续经营假设的适当性获取充分、适当的审计证据并得出结论,并根据获取的审计证据就被审计单位持续经营能力是否存在重大不确定性得出结论。

即使编制财务报表时采用的财务报告编制基础没有明确要求管理层对持续经营能力作出专门评估,注册会计师的这种责任仍然存在。

第七条    如果存在可能导致被审计单位不再持续经营的未来事项或情况,审计的固有限制对注册会计师发现重大错报能力的潜在影响会加大。注册会计师不能对这些未来事项或情况作出预测。相应地,注册会计师未在审计报告中提及与被审计单位持续经营能力相关的重大不确定性,不能被视为对被审计单位持续经营能力的保证。

第二章 目 标

第八条    注册会计师的目标是:

(一)就管理层编制财务报表时运用持续经营假设的适当性,获取充分、适当的审计证据,并得出结论;

(二)根据获取的审计证据,就可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性得出结论;

(三)按照本准则的规定出具审计报告。

第三章 要 求

第一节 风险评估程序和相关活动

第九条    在按照《中国注册会计师审计准则第 1211 号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定实施风险评估程序时,注册会计师应当考虑是否存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。在进行考虑时,注册会计师应当确定管理层是否已对被审计单位持续经营能力作出初步评估。

如果管理层已对持续经营能力作出初步评估,注册会计师应当与管理层进行讨论,并确定管理层是否已识别出单独或汇总起来可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。如果管理层已识别出这些事项或情况,注册会计师应当与其讨论应对计划。如果管理层未对持续经营能力作出初步评估,注册会计师应当与管理层讨论其拟运用持续经营假设的理由,询问管理层是否存在单独或汇总起来可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。

第十条    针对有关可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的审计证据,注册会计师应当在整个审计过程中保持警觉。

第二节 评价管理层的评估

第十一条    注册会计师应当评价管理层对被审计单位持续经营能力作出的评估。

第十二条    在评价管理层对被审计单位持续经营能力作出的评估时,注册会计师的评价期间应当与管理层按照适用的财务报告编制基础或法律法规(如果法律法规要求的期间更长)的规定作出评估的涵盖期间相同。

如果管理层评估持续经营能力涵盖的期间短于自财务报表日起的十二个月,注册会计师应当提请管理层将其至少延长至自财务报表日起的十二个月。

第十三条    在评价管理层作出的评估时,注册会计师应当考虑该评估是否已包括注册会计师在审计过程中注意到的所有相关信息。

第三节 询问超出管理层评估期间的事项或情况

第十四条    注册会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。

第四节 识别出事项或情况时实施追加的审计程序

第十五条    如果识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况,注册会计师应当通过实施追加的审计程序(包括考虑缓解因素),获取充分、适当的审计证据,以确定可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性(以下简称重大不确定性)。

这些程序应当包括:

(一)如果管理层尚未对被审计单位持续经营能力作出评估,提请其进行评估;

(二)评价管理层与持续经营能力评估相关的未来应对计划,这些计划的结果是否可能改善目前的状况,以及管理层的计划对于具体情况是否可行;

(三)如果被审计单位已编制现金流量预测,且在评价管理层未来应对计划时对预测的分析是考虑事项或情况未来结果的重要因素,评价用于编制预测的基础数据的可靠性,并确定预测所基于的假设是否具有充分的支持;

(四)考虑自管理层作出评估后是否存在其他可获得的事实或信息;

(五)要求管理层和治理层(如适用)提供有关未来应对计划及其可行性的书面声明。

第五节 审计结论

第十六条    注册会计师应当评价是否已就管理层编制财务报表时运用持续经营假设的适当性获取了充分、适当的审计证据,并就运用持续经营假设的适当性得出结论。

第十七条    注册会计师应当根据获取的审计证据,运用职业判断,就单独或汇总起来可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性得出结论。

如果注册会计师根据职业判断认为,鉴于不确定性潜在影响的重要程度和发生的可能性,为了使财务报表实现公允反映,管理层有必要适当披露该不确定性的性质和影响,则表明存在重大不确定性。

第十八条    如果认为管理层运用持续经营假设适合具体情况,但存在重大不确定性,注册会计师应当确定:

(一)财务报表是否已充分披露可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况,以及管理层针对这些事项或情况的应对计划;

(二)财务报表是否已清楚披露可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性,并由此导致被审计单位可能无法在正常的经营过程中变现资产和清偿债务。

第十九条    如果已识别出可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况,但根据获取的审计证据,注册会计师认为不存在重大不确定性,则注册会计师应当根据适用的财务报告编制基础的规定,评价财务报表是否对这些事项或情况作出充分披露。

第六节 对审计报告的影响

第二十条    如果财务报表已按照持续经营假设编制,但根据判断认为管理层在财务报表中运用持续经营假设是不适当的,注册会计师应当发表否定意见。

第二十一条    如果运用持续经营假设是适当的,但存在重大不确定性,且财务报表对重大不确定性已作出充分披露,注册会计师应当发表无保留意见,并在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分,以:

(一)提醒财务报表使用者关注财务报表附注中对本准则第十八条所述事项的披露;

(二)说明这些事项或情况表明存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性,并说明该事项并不影响发表的审计意见。

第二十二条    如果运用持续经营假设是适当的,但存在重大不确定性,且财务报表对重大不确定性未作出充分披露,注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第 1502 号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定,恰当发表保留意见或否定意见。

注册会计师应当在审计报告“形成保留(否定)意见的基础”部分说明,存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性,但财务报表未充分披露该事项。

第二十三条    如果运用持续经营假设是适当的,但存在重大不确定性,且管理层不愿按照注册会计师的要求作出评估或延长评估期间,注册会计师应当考虑这一情况对审计报告的影响。

第七节 与治理层沟通

第二十四条    注册会计师应当与治理层就识别出的可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况进行沟通,除非治理层全部成员参与管理被审计单位。

与治理层的沟通应当包括下列方面:

(一)这些事项或情况是否构成重大不确定性;

(二)管理层在编制财务报表时运用持续经营假设是否适当;

(三)财务报表中的相关披露是否充分;

(四)对审计报告的影响(如适用)。

第八节 严重拖延对财务报表的批准

第二十五条    如果管理层或治理层在财务报表日后严重拖延对财务报表的批准,注册会计师应当询问拖延的原因。如果认为拖延可能涉及与持续经营评估相关的事项或情况,注册会计师应当实施本准则第十五条所述的有必要实施的追加的审计程序,并考虑对注册会计师根据本准则第十七条的规定,就是否存在重大不确定性得出的结论的影响。


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