——以某天然气公司煤改气用户采暖期用气量咨询为例
山西嘉禾信会计师事务所 李彦宏
注册会计师在审计中通常有七大基本审计程序包括观察、检查、询问、分析程序、重新执行、重新计算、函证可供选择。七大基本审计程序并非是彼此独立，在具体的审计过程中，注册会计师通常会将这几项基本审计程序单独或组合起来，用作风险评估程序、控制测试和实质性程序，以获取充分、适当的审计证据。
重新计算主要是在细节测试中使用的方法，是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。重新计算几乎涉及所有会计科目，如外币折算、存货计价、折旧摊销、减值准备、递延所得税、应交税费、社保、利息收支、折股、盈余公积等。在这些重新计算中，一般按照法规、合同和既定的会计政策及估计进行重新计算，不会涉及数理分析；在一些特殊类型的项目中重新计算会涉及数理分析。下面以某县煤改气用户采暖期天然气用气量咨询为例，说明数理分析—回归分析法在注册会计师执业过程中应用。
项目背景
XYZ公司主要经营A县域煤层气（天然气）输气官网规划、设计、建设和煤层气（天然气）购销经营。XYZ公司从2001年起在A县建设门站，接入国家天然气管网，县城铺设供气管网，向城区居民及商户供应天然气。由于环保压力，A县政府决定2017年2018年进行了18个城边村实施煤改气工程，煤改气用户采暖期使用壁挂炉采暖，采暖期为每年11月1日至次年3月31日。用户用气采用IC卡膜式燃气表计量管理，预售价格执行政府指导价。由于2017年12月出现气荒，上游供气价格出现较大调整，供销价格倒挂，XYZ公司?生巨额亏损。A县政府初步拟定对XYZ公司煤改气用户采暖期用气量进行补贴。
项目分析及思路
A县只有一个门站计量表用于与上游供气单位结算，财务部门凭上游供气单位结算合同及发票进行预收款转收入会计操作和纳税处理。没有独立煤改气用户计量装置用于计量以及进行独立的会计处理和纳税。现有资料只有2017年7个村煤改气用户采暖期智能卡预售记录、2018年18个村煤改气用户采暖期智能卡预售记录，预售记录包括户名、预售时间、预售数量、预售单价及金额。煤改气用户采暖期用气量计量无现成资料可以应用，重新计算遇到障碍。
文献查询《燃气壁挂炉用户用气指标、用气规律及日负荷预测的研究》（北京工业大学2012.11袁理想硕士研究成果）、《家用燃气壁挂炉居民用户用气规律研究》（北京市公用事业科学研究所刘丽珍、陈力生、刘瑾、邵震宇发表于2010.12《煤气与热力》），两篇论文都以北京地区壁挂炉采暖小区为例进行分析，结论是北方燃气壁挂炉居民用户日用气负荷和气象条件中的日平均气温的相关性最为显著。日用气负荷与日平均气温相关系数计算结果在0.9之上，表明日用气负荷与日平均气温的线性相关程度较高。利用普通最小二乘法，可以得到日用气负荷与日平均气温的一元线性回归方程，用判定系数 Ｒ２对回归方程作拟合优度检验大于 0.85，拟合效果较好。本次咨询按照文献中使用方法进行重新计算。
项目假设及计算
2017年煤改气7个村高峰期（“11月最早一次预买时间”到“次年3月最晚一次预买时间”的间隔约为12月、1月、2月）平均用量每户每日为10.33立方米，采暖期共计预售平均每户每日为8.04立方米。2018年煤改气18个村高峰期平均用量每户每日为13.32立方米，采暖期共计预售平均每户每日为10.06立方米。
一般来说，天然气用户随时监控剩余气量，在使用完预售卡中气量时或剩余相对较少的气量时，才预买下一次气量。两次购买期间，基本上使用完前次预买气量。采暖期间的预买气量一般会用完。分年度建立模拟每户每日平均用量数据，使其等于高峰期（3个月）及采暖期（5个月）统计数据。
天气网（http://www.tianqi.com）查询该县采暖期每月日平均最低温度分别为-2℃、-8℃、-10℃、-7℃、0℃。
利用excel软件，进行采暖期每月日平均最低温度（X）和平均每户每日用量（Y）一元线性回归拟合，利用INTERCEPT函数计算a值、利用SLOPE函数计算b值。通过拟合，2017年、2018年采暖期函数分别为Y=3.8062-0.7832X、Y=4.0647 -1.1106X。
2017年采暖期每月每户平均每日用量为5.3727m3、10.0719 m3、11.6384m3、9.2887m3、3.8062m3，5个月每户平均每日用量为8.04m3、高峰期3个月每户平均每日用量为10.3330m3。
2018年采暖期每月每户平均每日用量为6.2859m3 、15.1708 m3、11.8390m3、12.9496m3、4.0647m3，采暖期5个月每户平均每日用量为10.06m3、高峰期3个月每户平均每日用量为13.32 m3。
上述数据分别乘以户数和每月天数，即得到每月煤改气用户的用气量。更细致的计算为查询采暖期每日最低气温、利用该方程计算每日的用气量，最后汇总得到总体数据。
结论分析及应用拓展
通过计算，2017年采暖期煤改气用户的用气量2468194.10m3，2018年采暖期煤改气用户的用气量8074755.00m3;均小于当年采暖期煤改气用户预售气量2471296m3、8123986.3m3，具有合理性。
在数据资料有限的情况下，回归分析法作为重要的审计程序，不仅可以用于咨询项目，而且还可以应用到鉴证结论的验证上，甚至还可以应用到数据的预测上，灵活应用回归分析法可以提升注册会计师为社会服务的价值。
